新質觀察｜數據資產入表：是否應該徵稅？怎麼徵？

2024年政府工作報告明確指出要“加快發展新質生產力”，其重點領域之一就是“深入推進數字經濟創新發展”，要“健全數據基礎制度，大力推動數據開發開放和流通使用。”黨的二十屆三中全會明確提出要“研究同新業態相適應的稅收制度”，由此產生一個問題：作爲新質生產力的數字經濟也是新業態，應該怎麼徵稅？

更具體一點兒來看，財政部在去年發佈了《企業數據資源相關會計處理暫行規定》（以下簡稱《暫行規定》），這被視爲數據資產正式“入表”。今年上半年已有多家上市公司將數據資產納入資產負債表，以此提升企業競爭力，進而基於數據要素髮展新質生產力。當數據資產已經入表、確權、評估、計量之後，自然而然的一個問題：數據資產應該怎麼徵稅？

當然，在討論怎麼徵稅之前，首先要解決一個問題：數據資產應不應該徵稅？

數據資產是否應該徵稅？

據中國信通院數據，包括數字產業化、產業數字化在內的大口徑的數字經濟佔GDP的比重已超過40%，數字經濟核心產業增加值佔GDP的比重已達到10%左右，數字經濟作爲新質生產力的重要業態，已成爲經濟發展的重要引擎。這意味着數字經濟本身已成爲GDP，即稅基的重要組成，其稅制設計不能缺席；另一方面作爲新興業態和增長動力，應該在發展初期給予輕稅鼓勵。

兼顧效率與公平是稅收的重要原則。從課稅公平的角度來看，數據已成爲繼勞動、資本、土地、技術之後的第五大生產要素，深度參與資源配置創造經濟價值，在其他生產要素都有明確稅制的情況下，數據要素沒有道理不徵稅。

針對勞動課稅的有工資薪金、勞務報酬、稿酬和特許權使用費等綜合所得的個人所得稅；針對資本課稅的有企業所得稅，以及利息股息紅利、財產轉讓等個人所得稅；針對土地課稅的就更多了，佔用耕地不幹農活兒有耕地佔用稅，持有城鎮土地有城鎮土地使用稅，轉讓土地有土地增值稅，承受土地有契稅；技術作爲一種無形資產，轉讓技術有增值稅和企業所得稅，但作爲需要鼓勵的對象，技術轉讓所得有稅收優惠。

從這個意義上講，數據作爲一種符合新質生產力的新生產要素，可以像技術一樣給予輕稅鼓勵，稅制可以輕但不能缺。

從社會公平來看，數字經濟的發展很可能會擴大貧富差距。數據只有集聚纔有價值，數據資產會天然地向少數人集中，在創造價值的同時也就惡化了收入分配格局。因此，有必要對數據資產課稅，以弱化其對收入分配的負面影響，增進社會公平。

因此，不管基於效率——發展新質生產力，還是基於公平——課稅公平和社會公平，數據資產都應該徵稅，尤其在當前財力趨緊、亟需開拓財源的背景下，數據資產的財政作用更加凸顯。

數據資產應該怎麼徵稅？

明確了數據資產應該徵稅且應該給予輕稅鼓勵之後，數據資產的稅制設計就有了基本方向。此前有專家建議專門開徵“數據資產稅”或“數據資源稅”，既無必要又不可行，開徵一個新稅種的改革成本太高，我們要控制自己開徵新稅種的衝動，儘可能在現行制度框架下解決新問題。

簡單來說，在哪兒賺錢就應該在哪兒徵稅，要公平。主要就是兩個環節：一是流轉環節的增值稅，二是所得環節的企業所得稅和個人所得稅。事實上，《暫行規定》中已有涉稅的相關規定，包括收入確認和成本計量等，爲計稅奠定基礎。

以增值稅和企業所得稅爲例稍作分析。數據資產的增值稅制度主要涉及三個問題：

一是在現行制度下有明確規定的數據資產業務，可直接適用現行稅制。比如，對數據的收集、處理、加工、存儲、運輸、檢索利用，這就屬於信息系統增值服務，按信息技術服務稅目徵6%的增值稅。對於使用固網、移動網、衛星、互聯網、有線電視網絡傳輸數據，按增值電信服務徵6%的增值稅。具有軟件形態的數據、隨同軟件銷售的數據，可以按銷售軟件徵13%的增值稅，銷售自行開發生產的軟件產品增值稅實際稅負超過3%的部分可享受即徵即退優惠。

二是對於真正的新問題，比如授權使用數據資產，或直接銷售數據資產，即轉讓數據資產的使用權或所有權，需進一步明確。《暫行規定》將數據資產界定爲無形資產或存貨，事實上“存貨”這個概念可能並不太適合數據資產，因爲存貨是持有待售賣掉就沒了的東西，而數據資產賣掉之後還在你的電腦或硬盤裡，除非對方“不講武德用的是剪切”。所以，數據資產在稅收上應該作爲一種特殊的無形資產來對待，參照轉讓無形資產的所有權或使用權，徵6%的增值稅。

三是進項抵扣，爲開發數據資產而購入機器設備等負擔的進項稅額，以及外購數據資產負擔的進項稅額均可抵扣。按照目前增值稅立法和改革的方向，與應稅交易有關的進項稅額都可以抵扣，包括目前抵扣有限制的貸款服務、餐飲服務、居民日常服務和娛樂服務，未來都有機會納入進項抵扣，因此，數據資產的進項稅額自然可以抵扣。另一方面，購入數據資產如果用於簡易計稅、免稅項目、集體福利和個人消費，進項抵扣會受到限制，但無形資產抵扣權較強，只要兼用於“簡免福人”即可抵扣，尤其是“其他權益性無形資產”無論兼用或專用於“簡免福人”均可抵扣，所以關鍵在於對數據資產的定性，如可定性爲“其他權益性無形資產”的一種，進行稅額可充分抵扣。

數據資產的企業所得稅主要涉及四個問題：

一是我國企業所得稅是綜合徵收制，數據資產的定性是無形資產還是商品或服務不重要，稅率是統一的25%。

二是數據資產作爲無形資產攤銷的問題。無形資產攤銷的最低年限是10年，但企業數據資產的使用壽命具有非常大的不確定性，大多數數據資產根本“活”不了這麼久，所以最低10年的攤銷期並不適合數據資產，可參照現行優惠加速攤銷，將年限縮短爲最低2年。與此同時，很多數據資產會進行再開發，隨着時間推移也會出現增值的情況，使用壽命隨之延長，由此給攤銷帶來新的挑戰。

三是數據資產可能會迅速貶值，如何向稅務機關確認報廢損失。因國家政策變動、行業發展變化等，可能會導致原來價值連城的數據資產一夜之間一文不值，這種迅速貶值應該在稅前扣除得到體現，但報廢損失的舉證會成爲徵管上的難點。

四是採購數據資產投入研發活動或用於研發新的數據資產，是否可享受研發費用加計扣除的稅收優惠。新質生產力的本質特點就是鼓勵創新，研發費用加計扣除是發展新質生產力的核心政策，所以，代表新質生產力的數據資產原則上當然可以享受這一優惠，可加計扣除的研發費用第四類就是無形資產攤銷，即用於研發活動的軟件、專利權、非專利技術（包括許可證、專有技術、設計和計算方法等）的攤銷費用。

但是，享受這一優惠的關鍵是用於符合條件的研發創新活動，且採購渠道合理合法。事實上，上海市發佈的《立足數字經濟新賽道推動數據要素產業創新發展行動方案（2023—2025年）》明確提到，支持各類主體通過上海數據交易所採購數據產品，符合條件的可按照規定享受研發費用稅收加計扣除政策。這是鼓勵大家“進場交易”，在數交所採購數據資產就有更大的機會享受加計扣除的優惠。

顯然，數據資產的稅制設計雖有一些尚待進一步明確的問題，但整體上可以在現行稅制下以較低的改革成本得到解決。而基於輕稅鼓勵導向的規範的稅制設計將有助於數字經濟行業在公平競爭的環境下持續壯大，發展新質生產力。

（作者葛玉御爲上海國家會計學院副教授、應用經濟系主任）